В статье рассматриваются состав и требования к составлению бухгалтерской отчетности организации в соответствии с МСФО и российскими нормативными актами, проанализированы преимущества внедрения и основные проблемы применения международных стандартов учета и составления финансовой отчетности. Предложены основные направления государственного регулирования внедрения международных стандартов финансовой отчетности в России.
бухгалтерский учет, финансовая отчетность, международные стандарты финансовой отчетности, трансформация
В последнее время все больше внимания мировое сообщество уделяет внедрению Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) в учетной практике отдельных категорий субъектов хозяйствования. В России - это острая дискуссия и применяются различные варианты для ее решения, поэтому для отечественных организаций проблема ведения учета и отчетности по МСФО становится все более актуальной.
Под финансовой отчетностью в России и за рубежом в общем понимается информация о финансовом положении фирмы. Но в отечественном подходе упор делается на соответствие финансовой отчетности положениям законодательных актов, в МСФО же внимание уделяется пользе информации при принятии экономических решений для широкого круга пользователей, то есть экономической сути финансовой информации. По мнению автора, второй подход представляется более логичным и полезным для составления финансовой отчётности и ее интерпретации.
В таблице 1 рассмотрены основные особенности составления финансовой отчетности по РСБУ и по МСФО.
Таблица 1. Сходства и различия в составлении финансовой отчетности по РСБУ и по МСФО (составлено автором)
|
Наименование |
В РСБУ |
в МСФО |
|
Цельотчетности |
Не определена на внешних пользователей. Основными пользователями бухгалтерской отчетности являются статистические и налоговые институты. |
Представление информации об организации, полезной для заинтересованных пользователей при принятии экономических решений. |
|
Состав Отчетности |
а) бухгалтерский баланс; б) отчет о финансовых результатах; в) приложения к ним, предусмотренные законодательными актами (отчет об изменениях капитала, отчет о движении денежных средств, пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах. пояснительная записка). |
Отчеты формируются исходя из предлагаемых в МСФО 1 «Представление финансовой отчетности», которые значимо не отличаются от РСБУ. Варианты финансовой отчетности могут разрабатываться организациями самостоятельно. |
|
Валюта и язык Отчетности |
Бухгалтерская отчетность должка быть составлена в валюте РФ (п. 16 ПБУ 4/99), язык - русский (п. 15 ПБУ 4/99). |
Организация может представлять финансовую отчетность в любой валюте, а правила использования языка прямо не установлены. |
|
Отчетная дата |
Отчетная дата, по состоянию на которую должна составляться бухгалтерская отчетность - фиксированная в соответствии с п. 12, 13 ПБУ 4/99. |
Отчетная дата для финансовой отчетности не является фиксированной. |
|
Представление дополнительной информации, сопутствующей отчетности |
Организация представляет дополнительную информацию, если исполнительный орган считает се полезной для пользователей, которые в ней заинтересованы при принятии экономических решений. |
Включает информацию о представлении финансовых обзоров руководства в виде отчета, который может содержать анализ ресурсов организации, по которым ценность не отражена в бухгалтерском отчете. |
|
Зачет статей отчетности |
Зачет между статьями активов и пассивов статьями доходов и расходов в бухгалтерской отчетности не позволяется, кроме случаев, когда такой зачет предусмотрен соответствующими ПБУ (п. 34 ПБУ 4/99). |
Активы и обязательства, а также доходы и расходы не должны подлежать взаимозачету, за исключением, когда это требуется или разрешается МСФО (п. 32 МСФО 1). |
|
Критерии признания дохода |
Переход права собственности. |
Упор на экономическом содержании сделки. |
|
Себестоимость реализованной продукции |
Коммерческие и общехозяйственные расходы могут включаться в состав себестоимости реализованной продукции, если это предусмотрено учетной политикой. |
Коммерческие и общехозяйственные расходы не трактуются как непосредственно связанные с приобретением и производством товаров и не включаются в себестоимость производства. |
|
Отражение доходов и расходов |
Доходы и расходы по разным операциям, отражаются развернуто. |
Доходы и расходы по неосновной деятельности показываются свернуто. |
В целом можно выделить главные различия МСФО от ПБУ в рассматриваемых подходах:
- ориентирование на правовое и документальное обоснование разных фактов хозяйственной деятельности и на запросы законодательства отечественного учета, в различии от МСФО, экономическое обоснование выносящие на первый план;
- отличия в терминологии;
- отсутствие сходных положений бухгалтерского учета для отдельных международных стандартов финансовой отчетности;
- ориентирование МСФО на заинтересованности пользователей финансовой отчетности.
Для улучшения процесса перехода отчетности российских компаний на мировые стандарты нужна увязка терминологии и подходов к некоторым проблемам ведения учета и составления финансовой отчетности.
Также обязана быть предусмотрена программа подготовки грамотных специалистов в сфере бухгалтерского учета, которые должны грамотно составлять план счетов для организаций, где они будут работать, если в перспективе при переходе на МСФО в отечественную практику перейдет вся специфика ведения отчетности, что прияты в МСФО, также и отсутствие регламентации плана счетов.
На этом этапе применяется два способа при составлении отчетности, которая соответствует международным стандартам финансовой отчетности:
- метод трансформации данных отчетности, что получена по российским стандартам бухгалтерского учета;
- метод параллельного учета хозяйственно-финансовых операций, соответственно с требованиями международных стандартов (финансовый директор [Электронный ресурс]: практический журнал по управлению финансами компании - Электрон. журн. -. ООО «Актион-Медиа», 2015.. режим доступа к журн.: http://fd.ru/articles/38453-pervyy-perehod-na-msfo).
Для ведения параллельного учета нужны две базы данных: по российским стандартам (РСБУ) и по МСФО. Для подобного учета, как правило, применяются особые программы. При занесении операции проводки попадают как в базу российского учета, так и в базу МСФО.
Достоинства параллельного учета хозяйственно-финансовых операций в МСФО очевидны, но имеется и много проблем, что связаны с этим. Первой большой проблемой является необходимость введения информационных систем, требующие расходов на настройку под специфику конкретной компании. Вторая проблема связана с первой - это отсутствие подготовленных кадров, которые способны справиться с подобной работой. При формировании системы параллельного учета требуются крупные инвестиции компании и продолжительное время подготовки - не менее двух-трех лет.
Трансформация отчетности в МСФО проводится на основе уже имеющихся данных, требующее меньших финансовых и временных затрат в сравнении с ведением параллельного учета, но она совершается очень трудоемким методом с применением трансформационных таблиц в Excel, составлением реклассификационных проводок (финансовый директор [Электронный ресурс]: практический журнал по управлению финансами компании - Электрон. журн. -. ООО «Актион-Медиа», 2015.. режим доступа к журн.: http://fd.ru/articles/38453-pervyy-perehod-na-msfo).
Необходимо отметить, что многие фирмы, которые ведут учет по международным стандартам, имеют проблемы при расчете налога на прибыль. Особенно сложное - это приведение к общему знаменателю налоговой отчетности. Есть обусловленные различия в международных правилах расчета налога на прибыль от российских.
Правила отражения в российском бухгалтерском учете операций, что связаны с расчетами по налогу на прибыль, определены ПБУ 18/021. Отложенные налоговые активы и обязательства по ПБУ вырабатываются в результате возникновения постоянных и временных разниц. Под постоянными разницами понимают доходы и расходы, отражающиеся в отчете о прибылях и убытках отчетного периода, но их не включают в налоговую базу ни отчетного, ни последующих периодов. Под временными разницами понимают доходы и расходы, которые формируют финансовый результат в текущем отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в иных отчетных периодах. Согласно МСФО подобная методика учета отложенных налогов запрещена, так как они оценивают налоговый эффект будущих доходов и расходов, а постоянные разницы на него не влияют.
Согласно МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль» (Incometaxes) также анализируются временные разницы, но их сущность совершенно иная. По МСФО это разницы между налоговой базой актива или обязательства и его балансовой стоимостью. Международные стандарты устанавливают более широкий класс объектов: не все временные разницы, установленные согласно МСФО, будут являться таковыми сообразно РСБУ. К примеру, по МСФО отложенные налоговые активы признают только, когда имеется возможность того, что в будущем будет получена налогооблагаемая прибыль, за счет которой будут осуществлены отложенные налоговые активы (компания Vertex - МСФО [Эоектронный ресурс]/ OOO «Вертекс». 2015 - Электрон. текстовые дан. - Режим доступа: http:// vertexglobal.ru/ main/ articles/ razlichiya_ v_ otrazhenii_naloga_na_pribyl_po_msfo_i_rsbu/).
Нужно отметить, что отличие между ПБУ 18/02 и МСФО (IAS) 12 - это метод расчета отложенных налоговых активов и обязательств. ПБУ 18/02 применяет метод расчета налоговых активов и обязательств, который применяется в прежней редакции МСФО (IAS) 12. Это метод расчёта, базирующийся на Отчете о прибылях и убытках.
Сегодня же в основе МСФО (IAS) 12 лежит метод расчёта налоговых активов и обязательств по балансу. Отложенные налоговые активы и обязательства рассчитываются исходя из разниц между балансовой стоимостью актива или обязательства и его налоговой базой.[6]
Отражать отложенные налоговые обязательства в МСФО можно как в балансе в составе капитала, так и в отчете о прибылях и убытках, а в РСБУ они раскрываются через анализ доходов и расходов в отчете о прибылях и убытках.
Наличие больших различий в характере отложенных налогов, рассчитанных по разным правилам, нередко приводит к путанице. Для расчета отложенных налогов по МСФО можно провести сторнирование отложенных налогов, начисленных в российском учете, после чего заново рассчитать их размер по положениям международных стандартов финансовой отчетности.
Таким образом, необходимо иметь в виду, что Минфин России разработал ПБУ 18 на основе предыдущей версии МСФО 12. Последний стандарт только с 1998 года существенно меняли четыре раза. И если современный МСФО 12 основан на балансовом подходе, то в ПБУ 18 все еще описан метод обязательств. Тем не менее результаты расчетов отложенных налогов обоими способами должны быть одинаковыми. Это обязательное условие успешной трансформации отчетности из РСБУ в МСФО. Однако выполнить его - задача не из легких (налог на прибыль в МСФО и ПБУ [Электронный ресурс] - Режим доступа: http://www.ippnou.ru/print/002513/).
Обобщая все вышеизложенное, подведем итоги. Основные расхождения между РСБУ и МСФО заключаются в том, что в отечественной практике ведения учета большее внимание уделяется соответствию отчетности правовым и документальным требованиям, а в МСФО экономическое обоснование выносится на первый план; отличается терминология; в МСФО существует большее количество стандартов, специальных аналогов которых нет в российских положениях бухгалтерского учета; международные стандарты ориентируются на интересы пользователей финансовой отчетности.
Для составления же отчетности, соответствующей международным стандартам финансовой отчетности, используется два способа: метод трансформации данных отчетности и метод параллельного учета хозяйственно-финансовых операций в соответствии с требованиями международных стандартов. Первый метод более распространен в связи с большим удобством его применения и меньшими затратами.
Если говорить о полном переходе отчетности российских компаний на МСФО, то необходимо согласование терминологии и подходов к отдельным вопросам ведения учета и составления финансовой отчетности. Также в этом случае должна быть разработана программа подготовки грамотных специалистов в области бухгалтерского учета. Но необходимо помнить, что полный переход на международные стандарты финансовой отчетности повлек бы за собой изменения во многих нормативных документах и в подходах к составлению отчетности.
1. Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».
2. Башкурова Р.Х. Сравнительный анализ учета арендных операций по Российским стандартам бухгалтерского учета и требованиям МСФО прогресс [Текст] / Р.Х.Башкурова, Н.А.Проданова // Синергия учета, анализа и аудита в обеспечении экономической безопасности бизнеса и государства: сб. науч. тр. и результатов совместных н.-и. проектов. - М.: Аудитор,2016. - С. 26-33.
3. Самылин А. И. Показатели результативности деятельности компании, рассчитываемые по финансовой отчетности, составленной по ПБУ, МСФО и USGAAP [Электронный ресурс] / А. И. Самылин // Журнал экономических исследований. -2015. -Т. 1. -№. 1. - C. 11-31. DOI:https://doi.org/10.12737/16529. - URL: www.dx.doi.org/10.12737/16529 (дата обращения: 30.07.2016).
4. Самылин А.И. Расчет финансовых коэффициентов ликвидности и рентабельности по отчетности, составленной по МСФО [Электронный ресурс] / А. И. Самылин // Журнал экономических исследований. - 2015. - Т. 1. - №. 3. - C. 4-4. - DOI:https://doi.org/10.12737/16545. - URL: www.dx.doi.org/10.12737/16545(дата обращения: 30.07.2016).
